W trakcie kontroli ZUS okazało się, że przez pomyłkę zgłosiliśmy do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego osobę zatrudnioną na umowę zlecenia, która była studentem. Osoba ta do końca listopada 2013 r. pracowała na umowę zlecenia. Obecnie już u nas nie pracuje. Wystąpiliśmy do ZUS o rozliczenie konta i otrzymaliśmy informacje o nadpłacie. Za listopad 2014 r. wpłaciliśmy do ZUS mniejszą kwotę. Korekty do ZUS już zostały złożone. Na koncie "Rozrachunki z ZUS" figuruje większa kwota za listopad. Jak zaksięgować tę różnicę? Czy należy skorygować kwotę za lata ubiegłe? Korekta dotyczy lat 2012–2013.
Zleceniodawca nie powinien zgłaszać do ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego osoby zatrudnionej na umowę zlecenia, która była studentem. Umowa zlecenia (a także umowa agencyjna lub inna umowa o świadczenie usług, do której zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego stosuje się przepisy dotyczące zlecenia) nie stanowi bowiem tytułu do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego dla studentów, którzy nie ukończyli 26 lat. Tak wynika z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 121), dalej zwanej ustawą o sus i art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 ze zm.).
W sytuacji opisanej w pytaniu zleceniodawca zobowiązany jest zatem zwrócić zleceniobiorcy nienależnie potrącone z jego wynagrodzenia składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz składkę na ubezpieczenie zdrowotne.
Nadpłacone przez zleceniobiorcę składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zgodnie z dyspozycją art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) updof pomniejszyły dochód uzyskany przez tę osobę z umowy zlecenia wykonywanej w latach 2012–2013. W konsekwencji zwrócona w 2014 r. za pośrednictwem zleceniodawcy (tj. płatnika składek) kwota nadpłaconych składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, w części sfinansowanej przez zleceniobiorcę, będzie stanowiła przychód tej osoby z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 8 updof.
Powyższe dotyczy również sytuacji, gdy zwrot nadpłaconych składek następuje już po wygaśnięciu umowy zlecenia z daną osobą. Źródłem bowiem oraz podstawą wypłaty tego świadczenia jest umowa zlecenia, która w przeszłości łączyła firmę będącą zleceniodawcą ze zleceniobiorcą. Tak więc w miesiącu, w którym kwota nadpłaconych składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zostanie wypłacona byłemu zleceniobiorcy (lub postawiona do jego dyspozycji) powstanie u tej osoby przychód z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 13 pkt 8 updof. Od tego przychodu zleceniodawca, jako płatnik, powinien pobrać 18% zaliczkę na podatek dochodowy, zgodnie z zasadami określonymi w art. 41 ust. 1 i 1a updof. Przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od zwracanej byłemu zleceniobiorcy kwoty nadpłaconych składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, płatnik powinien uwzględnić koszty uzyskania przychodu w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 updof. Zwrotowi podlega również nienależnie pobrana składka na ubezpieczenie zdrowotne. Zleceniobiorca powinien ją doliczyć do podatku dochodowego w zeznaniu składanym za rok, w którym otrzymał zwrot, w kwocie stanowiącej równowartość 7,75% podstawy wymiaru składki. Taki obowiązek nakłada dyspozycja art. 45 ust. 3a updof. Wskazane jest, aby zleceniodawca poinformował na piśmie zleceniobiorcę o kwocie zwróconej mu składki na ubezpieczenie zdrowotne, która uprzednio została odliczona od podatku dochodowego oraz o obowiązku wynikającym ze wspomnianego art. 45 ust. 3a updof.
Korektę w części dotyczącej składek potrąconych z wynagrodzenia zleceniobiorcy księguje się jako zobowiązanie na koncie rozrachunkowym 23-0 "Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń". Z kolei korektę dotyczącą składek w części finansowanej przez zleceniodawcę ujmuje się – co do zasady – jako zmniejszenie wartości kosztów podstawowej działalności operacyjnej zgromadzonych na koncie 40-5 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia" lub na odpowiednim koncie w zespole 5, zapisem: Wn konto 22, Ma konto 40-5 lub zespół 5. Przy czym, jeśli korekta ta dotyczy składek niesłusznie opłaconych w poprzednich latach obrotowych, to można ją ująć za pośrednictwem konta 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne", zapisem: Wn konto 22, Ma konto 76-0, jeżeli takie rozwiązanie przyjęła jednostka w swojej polityce rachunkowości. W przypadku gdy kwota niesłusznie opłaconych składek jest istotna w ocenie jednostki, to powyższa korekta powinna zostać odniesiona na konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego", zapisem: Wn konto 22, Ma konto 82 (por. art. 54 ust. 3 ustawy o rachunkowości).
Ewidencja księgowa operacji gospodarczych związanych z rozliczeniem niesłusznie opłaconych składek ZUS i ich zwrotem zleceniobiorcy może przebiegać w sposób zaprezentowany na przykładzie liczbowym.
Przykład
I. Założenia:
Jednostka przez pomyłkę zgłosiła w 2013 r. do ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego studenta zatrudnionego na umowę zlecenia, który nie ukończył 26 lat. Zgodnie ze złożoną w 2014 r. korektą nadpłata obejmowała:
Nienależnie pobrane składki zwrócono zleceniobiorcy. Do ewidencji kosztów jednostka stosuje wyłącznie konta zespołu 4.
II. Ustalenie zaliczki na podatek dochodowy i kwoty do wypłaty pracownikowi:
1. Przychód podlegający opodatkowaniu: 225,20 zł.
2. Podstawa obliczenia zaliczki na podatek dochodowy, po zaokrągleniu do pełnych złotych: 225,20 zł – (225,20 zł × 20%) = 180 zł.
3. Zaliczka na podatek, po zaokrągleniu do pełnych złotych: 180 zł × 18% = 32 zł.
4. Kwota do wypłaty: (225,20 zł – 32 zł) + 159,73 zł = 352,93 zł.
III. Dekretacja:
| Opis operacji | Kwota | Konto | |
| Wn | Ma | ||
| 1. PK – korekta składek na podstawie dokumentacji korygującej: | |||
| a) zarachowanie składek w części finansowanej przez zleceniodawcę | 414,80 zł | 22 | 40-5 |
| b) kwota nadpłaconych składek w części finansowanej przez zleceniobiorcę | 225,20 zł | 22 | 23-0 |
| c) korekta składki zdrowotnej podlegającej zwrotowi zleceniobiorcy | 159,73 zł | 22 | 23-0 |
| 2. PK – zarachowanie zaliczki na podatek dochodowy | 32,00 zł | 23-0 | 22 |
| 3. WB – zwrot nienależnie pobranych składek | |
||
IV. Księgowania:
| ||||||||||||
|
||||||||||||
